Samenvatting
Artikel 342 van het WIB 1992 vormt een bewijsmiddel door wettelijke vermoedens waarover de administratie beschikt om het bestaan en het bedrag van de belastingschuld vast te stellen wanneer de belastingplichtige om een of andere reden nalaat die gegevens aan de administratie ter beschikking te stellen. Het toepassingsgebied ervan wordt beperkt tot de beroepsinkomsten die worden gevormd door de winsten of baten bedoeld in artikel 23, § 1, 1° en 2°, van het WIB 1992. De wetgever voorziet in verschillende bewijsmethodes om het belastbaar inkomen te bepalen, onder meer een vergelijking met minstens drie soortgelijke belastingplichtigen, de forfaitaire grondslagen en de minimum belastbare winsten.
Wat de buitenlandse ondernemingen betreft die in België werkzaam zijn, bepaalt artikel 342, § 2, dat de Koning de minimum belastbare winst kan vaststellen wanneer zij geen bewijskrachtige gegevens aan de belastingadministratie voorleggen. De vermelde bepaling werd uitgevoerd door het in B.2.2 vermelde artikel 182 van het koninklijk besluit van 27 augustus 1993.
Door artikel 41 van de programmawet van 11 juli 2005 aan te nemen, heeft de wetgever het bestaande systeem van de forfaitaire minimumwinsten bedoeld in artikel 342, § 2, van het WIB 1992, dat tot dan enkel van toepassing was op buitenlandse ondernemingen die in België werkzaam zijn, uitgebreid tot alle ondernemingen (natuurlijke personen en rechtspersonen) en alle beoefenaars van een vrij beroep die geen fiscale aangifte in de inkomstenbelasting invullen of die ze buiten de termijnen bedoeld in de artikelen 308 tot 311 van het WIB 1992 overleggen.
In de memorie van toelichting bij het ontwerp dat de programmawet is geworden, wordt gepreciseerd :
« Deze bepaling strekt ertoe om het bestaande systeem van de forfaitaire minimumwinsten vermeld in artikel 342, § 2, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92) uit te breiden tot alle ondernemingen (natuurlijke personen en rechtspersonen) en beoefenaars van een vrij beroep die geen fiscale aangifte in de inkomstenbelastingen invullen of die ze buiten de termijnen voorzien in de artikelen 308 tot 311 WIB 92, overleggen.
Dit systeem van minima dat kadert binnen de taxatie bij wettelijke vermoedens, en inzonderheid de taxatie bij vergelijking met minstens drie soortgelijke belastingplichtigen vermeld in artikel 342, § 1, WIB 92, is momenteel inderdaad enkel van toepassing op buitenlandse ondernemingen die in België werkzaam zijn.
Voor die ondernemingen bepaalt artikel 182, KB/WIB 92 op forfaitaire wijze en per sector de belastbare minimumwinsten.
De uitbreiding van die minima tot alle ondernemingen en beoefenaars van een vrij beroep zal derhalve toelaten om de struikelsteen te vermijden die er voor de fiscus te vaak in bestaat om een ambtshalve aanslag te moeten vestigen die, bij gebrek aan belastingaangifte, voldoende gemotiveerd is.
De maatregel beoogt bijgevolg om alle ondernemingen en beoefenaars van vrije beroepen er toe aan te zetten hun fiscale verplichtingen inzake het indienen van de aangifte na te komen.
Deze maatregel concretiseert qua principe op die manier het wetsvoorstel dat op 22 juli 2004 is ingediend door [...] (DOC 51-1300/01) waarmee het de doelstellingen deelt, te weten de fiscus in hoofdzaak een meer doelmatig verdedigingsmiddel ter hand stellen wanneer de ondernemingen en de beoefenaars van een vrij beroep geen belastingaangifte indienen of deze laattijdig overleggen » (Parl. St., Kamer, 2004-2005, DOC 51-1820/001, p. 30).
Zoals blijkt uit de tekst van de in het geding zijnde artikel 342, § 3, van het WIB 1992 en uit de parlementaire voorbereiding ervan heeft, wanneer een in België gevestigde onderneming of beoefenaar van een vrij beroep zijn belastingaangifte niet of niet binnen de voorgeschreven termijnen indient, de niet-aangifte die eruit voortvloeit tot gevolg dat aan de administratie de mogelijkheid wordt geboden die categorie van belastingplichtigen te belasten door rekening te houden met de door de Koning vastgestelde minimale forfaitaire grondslag. De vastgestelde minima vormen een wettelijk vermoeden bij vergelijking, niet alleen met drie soortgelijke belastingplichtigen, maar ook met een ganse sector of groep van belastingplichtigen.
Zowel ten aanzien van de buitenlandse ondernemingen bedoeld in artikel 342, § 2, van het WIB 1992 als ten aanzien van de ondernemingen of beoefenaars van een vrij beroep bedoeld in artikel 342, § 3, streeft de wetgever eenzelfde doelstelling na. In beide gevallen gaat het er immers om die categorieën van belastingplichtigen ertoe aan te zetten hun fiscale verplichtingen na te komen door de fiscus een doelmatiger verdedigingsmiddel ter hand te stellen wanneer zij zulks niet doen (Parl. St., Kamer, 2004-2005, DOC 51-1820/001, p. 30). In beide gevallen maakt de wetgever gebruik van een wettelijk vermoeden teneinde de belastingadministratie toe te laten de belastbare grondslag vast te stellen, wanneer de belastingplichtige daartoe niet de nodige informatie verstrekt, hetzij bij gebrek aan bewijskrachtige gegevens (artikel 342, § 2), hetzij omdat hij geen of geen tijdige aangifte doet (artikel 342, § 3). De doeltreffendheid van fiscale controles vormt een reden van algemeen belang en het nastreven daarvan is een legitieme doelstelling.
In de parlementaire voorbereiding werd vermeld :
« De Regering wenst hieromtrent te verduidelijken dat de voorgestelde maatregel kadert binnen de procedure van aanslag van ambtswege bedoeld in de artikelen 351 tot 352bis, WIB 92 waarbij ze er slechts is op gericht de toepassing ervan te versnellen door een forfaitaire raming van de belastbare grondslag. Op die wijze behoudt de belastingplichtige die bij toepassing van die minimumwinsten of -baten is getaxeerd bij niet naleving van zijn fiscale verplichtingen inzake de aangifte, het geheel van rechten dat is bepaald in die procedure, inzonderheid het recht om, overeenkomstig artikel 352, eerste lid, WIB 92, het bewijs te leveren van het juiste cijfer van zijn belastbare inkomsten.
Bovendien maakt de nieuwe regel deel uit van het wettelijk vermoeden van artikel 342, WIB 92, maar enkel voor de belastingplichtigen die geen aangifte hebben ingediend of die het laattijdig hebben gedaan. De aandacht moet tevens worden gevestigd op het feit dat de vastgestelde minima ook een wettelijk vermoeden bij vergelijking vormen maar dan niet alleen met drie soortgelijke belastingplichtigen, maar met een ganse sector of groep van belastingplichtigen » (ibid., p. 31).
Artikel 342, § 3, van het WIB 1992 houdt derhalve verband met de procedure van aanslag van ambtswege bedoeld in de artikelen 351 tot 352bis van hetzelfde Wetboek, en heeft als doel de toepassing ervan te versnellen door een forfaitaire raming van de belastbare grondslag. De procedure van aanslag van ambtswege heeft tot gevolg de bewijslast om te keren, wat de bepaling van het belastbare bedrag betreft.
Vóór de aanslag ambtshalve wordt gevestigd, geeft de administratie aan de belastingplichtige die zijn aangifte niet of niet tijdig heeft gedaan, bij ter post aangetekende brief kennis van de redenen waarom zij van die procedure gebruik maakt, van het bedrag van de inkomsten en andere gegevens waarop de aanslag zal steunen, alsmede van de wijze waarop die inkomsten en gegevens zijn vastgesteld (artikel 351, tweede lid). In beginsel wordt aan de belastingplichtige een termijn van een maand toegestaan om zijn opmerkingen in te brengen en mag de aanslag niet vóór het verstrijken van die termijn worden gevestigd (artikel 351, derde lid).
Overeenkomstig artikel 352 van het WIB 1992 heeft de belastingplichtige bovendien steeds het recht de forfaitaire aanslag te betwisten door het tegenbewijs te leveren van het juiste bedrag van zijn inkomsten.
Er bestaan fundamentele verschillen tussen zelfstandigen en werknemers inzake de belastingstelsels die op hen van toepassing zijn. Door die verschillen is het niet mogelijk die categorieën van personen in alle opzichten te vergelijken.
Het vastleggen van bijzondere wijzen van bewijsvoering om de belastbare grondslag te bepalen die van toepassing is op de inkomsten van de ondernemingen of beoefenaars van een vrij beroep, kan worden verantwoord door het feit dat het voor de belastingadministratie moeilijker is om het bedrag van de inkomsten die de beoefenaars van een vrij beroep ontvangen, vast te stellen, aangezien die inkomsten uit diverse bronnen afkomstig zijn en van jaar tot jaar sterk kunnen variëren, terwijl de bezoldigingen van de werknemers in beginsel vooraf worden bepaald en niet aan schommelingen onderhevig zijn.
In tegenstelling met de werknemers, die meestal per uur worden bezoldigd, worden de inkomsten gegenereerd door beroepen zoals die welke te dezen worden beoogd, niet zozeer gemeten per uur gepresteerde activiteit als wel ten aanzien van de prestatie of de realisatie van een contract waarbij een beroep wordt gedaan op een kwaliteit van diensten die berust op een kunde waarbij de factor tijd slechts een van de parameters is om het inkomen te bepalen. De diversiteit van de beschouwde activiteiten van ondernemers en beoefenaars van vrije beroepen is zodanig dat een forfait invoeren waarbij rekening wordt gehouden met de effectieve activiteitsduur, nog meer ongelijkheden had kunnen veroorzaken.
Aldus zal eenzelfde belastbaar inkomen kunnen zijn verworven in een verschillend aantal uren naar gelang van de kwaliteit van de beroepsbeoefenaar, de aangewende middelen, de omgeving van zijn vrij beroep en de modaliteiten van het contract dat hem aan zijn begunstigde bindt.