De fiscale wetgeving bevat geen algemene bepaling die het gebruik verbiedt van onrechtmatig verkregen bewijs voor het vaststellen van een belastingschuld en, zo daartoe gronden aanwezig zijn, voor het opleggen van een verhoging of een boete.
Het gebruik door de administratie van onrechtmatig verkregen bewijs dient te worden getoetst aan de beginselen van behoorlijk bestuur en het recht op een eerlijk proces.
Behoudens wanneer de wetgever ter zake in bijzondere sancties voorziet, kan het gebruik van onrechtmatig verkregen bewijs in fiscale zaken slechts worden geweerd indien de bewijsmiddelen verkregen zijn op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat dit gebruik onder alle omstandigheden als ontoelaatbaar moet worden geacht, of indien dit gebruik het recht van de belastingplichtige op een eerlijk proces in het gedrang brengt.
De rechter kan bij die afweging onder meer rekening houden met één of meer van volgende omstandigheden: het zuiver formeel karakter van de onregelmatigheid, de weerslag ervan op het recht of de vrijheid die door de overschreden norm worden beschermd, het al dan niet opzettelijk karakter van de door de overheid begane onrechtmatigheid en de omstandigheid dat de ernst van de inbreuk veruit de begane onrechtmatigheid overstijgt.
Uit artikel 8 EVRM, dat het recht op eerbiediging van het privé-, het gezinsleven, de woning en de briefwisseling waarborgt, volgt niet dat bewijs dat met miskenning van dit grondrecht werd verkregen, altijd ontoelaatbaar is.
Behoudens wanneer de wet zelf de rechtsgevolgen bepaalt van de miskenning van een wettelijke pleegvorm die de bescherming van het privéleven beoogt, heeft de omstandigheid dat bewijselementen werden verkregen met miskenning van een dergelijke pleegvorm in fiscale zaken niet automatisch en in alle omstandigheden tot gevolg dat die bewijselementen werden verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat dit gebruik onder alle omstandigheden als ontoelaatbaar moet worden geacht.
Om dit te beoordelen moet de rechter, ook wanneer een pleegvorm werd miskend die de bescherming van het privéleven waarborgt en derhalve een schending van artikel 8 EVRM voorligt, het publiek belang van de correcte inning van de wettelijk verschuldigde belasting en de bestrijding van fiscale fraude enerzijds en het particuliere belang van de belastingplichtige op de bescherming van zijn grondrechten anderzijds tegenover elkaar afwegen. Hij kan daarbij rekening houden met één of meer van de hiervoor onder randnummer 4 vermelde omstandigheden.
Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft bij arrest van 17 december 2015 in de zaak Webmindlicenses (C-419/14), die betrekking had op een navordering inzake btw gesteund op gegevens uit een nog niet afgesloten spraakonderzoek die werden verkregen door het afluisteren van telefoongesprekken en de inbeslagname van e-mails, onder meer geoordeeld dat:
- met betrekking tot het door artikel 47 van het Handvest gewaarborgde recht op een doeltreffende voorziening in rechte en de gevolgen die dienen te worden getrokken uit een schending van de door het Unierecht gewaarborgde rechten, eraan moet worden herinnerd dat krachtens deze bepaling eenieder wiens door het recht van de Unie gewaarborgde rechten en vrijheden zijn geschonden, recht heeft op een doeltreffende voorziening in rechte onder de in dat artikel gestelde voorwaarden (rechtsoverweging 86);
- de doeltreffendheid van de door dit artikel gewaarborgde rechterlijke toetsing vereist dat de rechterlijke instantie die de wettigheid toetst van een beslissing die een uitvoering van het Unierecht vormt, kan controleren of bij de verkrijging en het gebruik van de bewijzen waarop die beslissing steunt, de door dit recht en inzonderheid het Handvest gewaarborgde rechten niet zijn geschonden (rechtsoverweging 87);
- aan dat vereiste is voldaan wanneer de rechterlijke instantie waarbij beroep is ingesteld tegen de beslissing van de belastingdienst om btw na te vorderen, gemachtigd is te controleren of de bewijzen uit een parallelle nog niet afgesloten strafprocedure waarop deze beslissing steunt, in deze strafprocedure zijn verkregen in overeenstemming met de door het Unierecht gewaarborgde rech-ten, of op zijn minst zich ervan kan vergewissen op basis van een toetsing die reeds door een strafgerecht is verricht in een procedure op tegenspraak, dat de-ze bewijzen zijn verkregen in overeenstemming met dat recht (rechtsoverweging 88);
- wanneer aan dat vereiste niet voldaan is en het recht op een voorziening in rechte dus niet doeltreffend is, of in geval van schending van een ander door het Unierecht gewaarborgd recht, de bewijzen die in de strafprocedure zijn verkregen en in de bestuurlijke fiscale procedure zijn gebruikt, buiten beschouwing moeten worden gelaten en de aangevochten beslissing, die op deze bewijzen steunt, nietig moet worden verklaard indien zij als gevolg daarvan grondslag mist (rechtsoverweging 89).
Het Europees Hof voor de Rechten van de Mens heeft daarentegen meermaals geoordeeld dat artikel 6 EVRM op zich geen regels bevat betreffende de toelaatbaarheid van een bewijs in een rechtszaak, en dat het vaststellen van die re-gels in de eerste plaats tot het domein van het nationale recht behoort (EHRM, 12 juli 1988, Schenk t. Zwitserland, § 46; EHRM, 9 juni 1998, Teixeira de Castro t. Portugal, § 34; EHRM, grote kamer, 11 juli 2006, Jalloh t. Duitsland, § 94; EHRM, 1 maart 2007, Heglas t. Tsjechische Republiek, § 84; EHRM, 28 juli 2009, Lee Davies t. België, § 40;
EHRM, grote kamer, 1 juni 2010, Gäfgen t. Duitsland, § 162).
Niettemin blijkt uit de rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens dat het aanwenden van een onrechtmatig verkregen bewijs in een rechtszaak, in bepaalde omstandigheden, kan leiden tot een schending van het recht op een eerlijk proces, gewaarborgd door artikel 6.1 van het Verdrag. Bij de beoordeling van een mogelijke schending van dat recht dient de procedure in haar geheel te worden onderzocht, met inbegrip van de wijze waarop het bewijs werd verkregen, wat ook een onderzoek veronderstelt van de aangevoerde onwettigheid bij het verwerven van het bewijs en, wanneer het gaat om een schending van een ander recht dat wordt gewaarborgd door het Verdrag, eveneens een onderzoek van de aard van die schending. In het bijzonder dient daarbij aandacht te worden bestede aan de authenticiteit en de kwaliteit van het bewijs en het belang ervan in de desbetreffende zaak en aan de vraag of de rechten van verdediging werden geëerbiedigd, in die zin dat de betrokkene de mogelijkheid moet hebben gehad om de authenticiteit en de kwaliteit van het bewijs te betwisten (EHRM, 12 mei 2000, Khan t. Verenigd Koninkrijk, §§ 34-35; EHRM, 25 september 2001, P.G en J.H. t. Verenigd Koninkrijk, §§ 76-77; EHRM, 5 november 2002, Allan t. Verenigd Ko-ninkrijk, §§ 42-43; EHRM, 1 maart 2007, Heglas t. Tsjechische Republiek, §§ 85-86; EHRM, grote kamer, 10 maart 2009, Bykov t. Rusland, §§ 89-90).
De voormelde arresten, die alle betrekking hadden op bewijsmateriaal dat met miskenning van artikel 8 EVRM was verkregen, doen ervan blijken, enerzijds, dat het Europees Hof voor de Rechten van de Mens van oordeel is dat de artikelen 6 en 8 EVRM geen regels bevatten betreffende de toelaatbaarheid van een bewijs in een rechtszaak en, anderzijds, dat het aanwenden van een bewijs dat met misken-ning van artikel 8 van dat Verdrag werd verkregen, niet noodzakelijk tot een schending leidt van het door artikel 6.1 EVRM gewaarborgde recht op een eerlijk proces.
Uit deze rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens volgt aldus dat de omstandigheid dat een bewijs, verkregen met miskenning van een wettelijke bepaling die het recht op eerbiediging van het privéleven beoogt te waarborgen, niet automatisch nietig is, op zich het in artikel 8 EVRM gewaarborgde recht op eerbiediging van het privéleven niet miskent.
In een arrest van 31 januari 2017 oordeelt het Europees Hof voor de Rechten van de Mens bovendien dat artikel 13 EVRM, krachtens hetwelk eenieder wiens rechten en vrijheden welke in het Verdrag zijn vermeld, zijn geschonden, recht heeft op daadwerkelijke rechtshulp voor een nationale instantie, op zich niet vereist dat bewijs dat werd verkregen met miskenning van artikel 8 van het Verdrag, uit het debat moet worden geweerd of dat de vervolging die op dit bewijs is gebaseerd onontvankelijk moet worden verklaard (EHRM, 31 januari 2017, Kalnéniené t. België, § 61).
Mede in het licht van deze rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens, die weliswaar werd ontwikkeld in strafzaken, is het Hof van oordeel dat het noodzakelijk voorkomt dat aan het Hof van Justitie van de Europees Unie opnieuw de vraag wordt voorgelegd of artikel 47 van het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie aldus dient te worden uitgelegd dat het, inzake belasting over de toegevoegde waarde, materie van Unierecht, zich in alle omstandigheden verzet tegen de aanwending van bewijselementen die werden verkregen met miskenning van het recht op eerbiediging van het privéleven zoals gewaarborgd door artikel 7 van het Handvest, dan wel of het ruimte laat voor een nationale regeling waarbij de rechter die moet oordelen of een dergelijk bewijs-element kan worden aangewend als grondslag voor een btw-heffing, een afweging dient te maken zoals hiervoor onder randnummer 4 van dit arrest omschreven.
Het Hof merkt op dat, hoewel de voorliggende zaak inkomstenbelastingen betreft en het hier dus niet gaat om een materie van Unierecht, het antwoord op de prejudiciële vraag noodzakelijk is om te kunnen oordelen over de door de eiser aangevoerde ongelijke behandeling tussen een belastingplichtige die het voorwerp is van een heffing in de inkomstenbelastingen enerzijds en een belastingplichtige die het voorwerp is van een btw-heffing anderzijds.
Het Hof dient aldus, alvorens uitspraak te doen, overeenkomstig artikel 267 VWEU, aan het Hof van Justitie van de Europese Unie de in het dictum van dit arrest geformuleerde prejudiciële vraag te stellen.